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Cet article a été publié au numéro
200 du mois de juin 2010.
La loi de finances pour 2010 a transposé la réforme du « Paquet TV » (1) issue de plusieurs directives communautaires, modernisant et garantissant une application plus uniforme du régime de TVA dans l’Union européenne (2), Les règles de territorialité de la TVA pour les prestations de service sont modifiées, elles varient en fonction de la nature des prestations de service fournies. Pour les prestations artistiques, culturelles, scientifiques, sportives, éducatives, récréatives les règles resteront quasiment inchangées jusqu’au 1er janvier 2011. Il en est de même pour les « prestations immatérielles » (cession de droits d’auteurs, services de télécommunication, radiodiffusion et de télévision, ou encore les services fournis par voie électronique).
Les dispositions du Paquet TVA entreront en vigueur selon les situations à compter du 1er janvier 2010, 2011, 2013 ou 2015.
Les prestations de services
La Taxe sur la Valeur Ajoutée (TVA) concerne en principe toutes les activités commerciales de biens et de services consommés ou utilisés en France.
Toute opération qui n’est pas une livraison de bien est considérée comme prestation de service, (la livraison d’un bien étant définie comme le transfert du pouvoir de disposer d’un bien corporel comme propriétaire). A ce titre, les prestations de service peuvent donc regrouper les ventes d’un service ou éventuellement la location d’un bien matériel, mais non la vente d’un bien corporel.
Le principe de territorialité
Une prestation de service sera normalement soumise à la TVA en France si elle entre dans son champ d’application territorial. Les règles de territorialité permettent de déterminer si, compte tenu du lieu où l’opération est réalisée, celle-ci sera soumise à la TVA française, à la TVA d’un autre État membre de l’Union européenne, ou si elle s’y soustraite.
Avant la réforme du paquet TVA, cette taxe était perçue au bénéfice du pays dans lequel le prestataire était établi. Les prestations de services étaient donc réputées se situer en France lorsque le prestataire était établi en France et que celui-ci avait le siège de son activité économique ou un établissement stable (3) à partir duquel le service était rendu, ou à défaut son domicile ou sa résidence habituelle (4). La facture adressée au client était dès lors établie TTC.
Or à compter du 1er janvier 20l0, le lieu d’imposition des prestations de services s’effectuant d’entreprise à entreprise (autrement dit entre « assujettis » (5) est le lieu où se trouve le bénéficiaire de la prestation et non plus celui ou le prestataire de service est établi. Pour les prestations de services d’entreprises à consommateurs (entre « assujettis » et « non assujettis »), le lieu d’imposition restera celui ou le prestataire est établi. Il appartiendra donc aux entreprises prestataires de vérifier la qualité de leur client pour savoir s’il a la qualité d’assujetti à la TVA (6).
Il existe toutefois des dérogations qui ont été maintenues ou aménagées pour certaines catégories de prestations de service, et pour lesquelles les règles de territorialité ne changent quasiment pas.
Ventes de spectacle
La vente de spectacle s’analyse comme une prestation de service à caractère culturel, artistique, sportif, éducatif, récréatif ainsi que ses prestations accessoires et son organisation. Ces prestations font partie des « prestations matériellement localisables », c’est-à-dire facilement localisables. Elles restent toujours imposables en France lorsqu’elles y sont matériellement exécutées (8) ; le principe d’imposition de ces prestations reste donc inchangé. Une compagnie de spectacle d’un autre État membre de l’Union européenne qui vient faire une représentation en France est imposable à la TVA en France, et doit s’en acquitter au taux français. Il en va de même de la fabrication de décors et de costumes, ainsi que leur location, qui seront également considérées comme des prestations à caractère culturel ou artistique, et qui seront imposables en France si ces prestations y sont réalisées.
Notons toutefois qu’à compter de janvier 2011, dans les relations d’entreprises à entreprises, ces prestations de service seront taxables au lieu d’établissement du client. On ne tiendra donc plus compte du lieu de l’exécution de la prestation, mais du lieu ou le bénéficiaire de la prestation est établi.
Foires et expositions
La réforme du Paquet TVA a introduit une nouvelle catégorie de prestations de « divertissement ou similaires ». Il s’agit de foires, d’expositions, y compris les prestations de services des organisateurs de telles activités ainsi que les prestations de services accessoires.
Ces activités de prestations de divertissement et similaires entrent dans le champ d’application des prestations culturelles, artistiques, sportives, éducatives et récréatives. Elles bénéficient de ce fait du même régime d’imposition. Elles seront donc soumises à la TVA en France lorsqu’elles s’y dérouleront. Il en va de même des prestations de services fournies par des sous-traitants dans le cadre de l’organisation de ces foires ou manifestations. Il peut s’agir de la location d’emplacement, des travaux d’installation ou d’aménagement des stands, de la mise à disposition par une entreprise d’éléments de stands ou d’autres éléments mobiliers lorsque cette dernière procède ou fait procéder à leur installation ou à leur aménagement, ou encore de la mise à disposition d’installations téléphoniques ou d’autres systèmes de communication. Ces prestations seront imposables en France lorsqu’elles seront réalisées à l’occasion de foires qui se déroulent en France. Il en est de même des prestations de surveillance et de nettoyage qui y sont rendues.
Cessions de droits
Les opérations portant sur les biens meubles incorporels constituent des prestations de service. On compte parmi ces prestations les cessions et concessions de droits d’auteurs, de droits de licence, de marques de fabrique, de brevets et de commerce ainsi que les services fournis par voie électronique. Ces prestations sont généralement appelées « prestations immatérielles ». Il peut s’agir d’une cession de droit d’exploitation d’une pièce de théâtre ou d’une œuvre audiovisuelle, ou encore de la concession de droits d’utilisation d’un logiciel. Pour ces prestations immatérielles, les règles ne changent pas dans le cadre de prestations rendues entre entreprises (ou « assujettis ») : l’imposition se fait dans l’État du bénéficiaire de la prestation. Il en est ainsi de la cession par un artiste-interprète, établi en France, de ses droits d’exploitation à une société établie dans un autre État membre de l’Union Européenne. Cette session ne sera pas soumise à la TVA française, mais restera imposable dans le pays du bénéficiaire de la prestation. Ce sera donc la société qui s’acquittera de la TVA et l’artiste interprète mentionnera sur sa facture « prestation désignée à l’article 259 B du CGI – Taxe due par le preneur ». En revanche, pour les prestations de services réalisées entre assujettis et non assujettis, c’est à dire entre une entreprise et un particulier par exemple, la TVA sera due en France lorsque le prestataire est établi en France et que le preneur est établi dans l’Union Européenne, dans ce cas la facture sera établie TTC.
Les services électroniques, de télécommunication, de radiodiffusion et de télévision
Pour les services électroniques, de télécommunication, de radiodiffusion et de télévision, également appelées « prestations immatérielles », la principale évolution entrera en vigueur le 1er janvier 2015. Sont considérés comme de tels services, la fourniture de musique, de films, de jeux ou d’émissions, ou encore de services téléphoniques. Pour les services réalisées à compter du 1er janvier 2010 et jusqu’au 31 décembre 2014, les prestations de services électroniques, de télécommunications, de radiodiffusion et de télévision seront soumises à la TVA française lorsqu’elles seront utilisées en France, et seulement si le fournisseur du service est établi en France ou en dehors de la Communauté Européenne. En revanche, à compter du 1er janvier 2015, les règles changent. La TVA sera due en France lorsque le client sera établi en France, et il n’est plus nécessaire de tenir compte du lieu d’établissement du fournisseur du service (que celui-ci soit établi dans l’Union Européenne ou en dehors). Ainsi, le téléchargement d’une musique sur internet par un particulier établi en France sera soumis à la TVA française, peu importe le lieu d’établissement du prestataire de service.
La Déclaration européenne des services (DES)
Une des nouveautés de la Réforme du Paquet TVA est la création de la déclaration européenne des services (DES). Celle-ci est obligatoire à compter du 1er janvier 2010 (9), et permet d’établir un état récapitulatif des clients auxquels des services ont été fournis. Cette obligation concerne :
- les personnes ayant en France, ailleurs que dans un Département d’Outre Mer (10), le siège de leur activité économique ou un établissement stable à partir duquel le service est rendu, ou à défaut, son domicile ou sa résidence habituelle.
- qui réalisent une prestation de services au profit d’un assujetti qui a, dans un autre État membre de la Communauté, le siège de son activité économique ou un établissement stable pour lequel le service est fourni, ou son domicile ou sa résidence habituelle.
- et qui réalisent une prestation située dans cet autre État membre.
Toutefois, lorsque la prestation bénéficie d’une exonération dans l’État membre du preneur, le prestataire n’est pas tenu de mentionner cette opération dans sa DES.
Elle pourra être souscrite par voie électronique par les assujettis via le téléservice DES disponible sur site de l’administration des Douanes (11). Cette déclaration doit être souscrite au plus tard le dixième jour ouvrable du mois qui suit celui au cours duquel la TVA est devenue exigible dans l’autre État membre au titre des prestations de services réalisées ou au cours duquel une régularisation commerciale est notifiée au preneur. La possibilité de déposer sur support papier la DES sera réservée aux sociétés qui bénéficient du régime en franchise de base.
Les demandes électroniques de remboursement de la TVA
La loi de finances pour 2010, instaure au bénéfice des assujettis établis en France une nouvelle procédure de remboursement pour la TVA qu’ils ont supportée dans un autre État membre. La grande nouveauté tient au fait que désormais, les demandes de remboursement seront transmises par voie électronique via un portail géré par l’administration fiscale. La demande sera ensuite communiquée à l’État membre où les dépenses ont été effectuées, qui calculera le montant du remboursement selon ses propres règles de déductions.
Toutefois, pour les demandes supérieures à 1 000 €, les assujettis devront accompagner leur demande d’une copie des factures. Une fois la demande effectuée, l’administration disposera d’un délai de quatre mois, (contre six mois dans le système antérieur) pour refuser ou accepter la demande de remboursement. Elle pourra par ailleurs solliciter des informations complémentaires au demandeur ce qui viendra allonger le délai de réponse à huit mois. Enfin, une fois la demande acceptée, l’État membre concerné devra obligatoirement procéder au remboursement dans un délai de dix jours. A défaut, des intérêts devront être versés au requérant (12).
Finalement, la réforme du Paquet TVA induit un changement de mode de raisonnement. En réalité les modifications apportées ne font que répondre à un système déjà assorti d’un grand nombre d’exceptions.
Tout comme le régime de TVA antérieur, la simplicité de ce nouveau régime de TVA applicable à compter de 2010 ne paraît pas évidente, notamment du fait du maintien d’un nombre important d’exceptions.
Roland LIENHARDT
Avocat au barreau de Paris
(1) Loi n° 2009-1673 du 30 décembre 2009.
(2) Directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 modifiée par les directives 2008/8/CE et 2008/9/CE du 12 février 2008 ainsi que la directive 2008/117/CE du 16 décembre 2008.
(3) Par siège d’activité, il convient d’entendre le lieu d’exploitation ou le prestataire exerce l’ensemble de ses activités. Si cette activité est réalisée sur différents lieux, l’administration retient la notion d’établissement stable. L’établissement stable est le centre d’activité ou l’assujetti effectue de manière régulière des activités imposables.
(4) Lorsque le lieu d’exploitation ou d’établissement n’est pas défini (c’est le cas des forains par exemple), l’administration fiscale se réfère au domicile ou à la résidence habituelle.
(5) Article 256 A du CGI.
Avec la nouvelle réforme du Paquet TVA, il appartient désormais aux entreprises prestataires de vérifier la qualité de leur client pour savoir s’il a la qualité d’assujetti à la TVA. La directive 2008/8/CE a introduit dans le CGI un nouvel article 259-0 qui complète la notion d’assujetti.
En vertu de cet article sera considéré comme assujetti :
- Pour tous les services qui lui sont fournis, un assujetti, même s’il exerce des activités ou réalise des opérations qui ne sont pas considérées comme des livraisons ou des prestations de services imposables ;
- Une personne morale non assujettie qui possède un numéro d’identification à la TVA.
(6) Un assujetti partiel est une personne soumise à la TVA et qui réalise à la fois des opérations imposables à la TVA et hors champ d’application, autrement dit des opérations mixtes.
Conformément à l’article 259-0 du Code Général des Impôts, sera désormais considéré comme assujetti :
« - Pour tous les services qui lui sont fournis, un assujetti, même s’il exerce des activités ou réalise des opérations qui ne sont pas considérées comme des livraisons ou des prestations de services imposables.
- Une personne morale non assujettie qui possède un numéro d’identification à la TVA ».
(8) Article 259-A-4° du CGI.
(9) Les assujettis doivent utiliser le téléservice DES accessible via le portail de l’administration des douanes à l’adresse suivante : https://pro.douane.gouv.fr.
(10) Les assujettis établis dans un DOM n’ont pas à souscrire de DES au titre des prestations qu’ils effectuent même s’il remplissent les autres conditions.
(11) https://pro.douane.gouv.fr.
(12) Article L. 208 du Livre des Procédure Fiscales.
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